Korte update exceptieve toetsing

Begin 2021 is de HR een nieuwe weg ingeslagen bij de exceptieve toetsing van belastingverordeningen (de casus van de ijscoventer uit Epe). Er wordt sindsdien meer betekenis toegekend aan de formele beginselen van zorgvuldige besluitvorming en deugdelijke motivering bij het voorbereiden en vaststellen van algemeen verbindende voorschriften zoals belastingverordeningen. Ik schreef daarover eerder een artikel in Belastingblad 2021/158.

In dat artikel vroeg ik me onder meer af wanneer een toetsing aan formele beginselen aan de orde kan zijn. Zou dat alleen in bijzondere situaties zijn, of in alle gevallen waarin volgens de betreffende verordening wordt geheven, bijvoorbeeld bij algemene tariefsverhogingen die gemotiveerd moeten worden? De casus van de ijscoventer was zonder twijfel een bijzondere situatie, namelijk verviervoudiging van de heffing bij hoogstwaarschijnlijk enkele belastingplichtigen.

Ik neem een recente uitspraak van Hof Amsterdam als uitgangspunt voor een paar observaties. In die zaak klaagt X over de tariefverhoging voor de precariobelasting voor woonboten. Het hof overweegt dat voor rechterlijk ingrijpen alleen plaats is als de besluitvorming oncontroleerbaar of onzorgvuldig is geweest, omdat bijvoorbeeld de daarbij gemaakte keuzes niet zijn gemotiveerd, of omdat geen aandacht is besteed aan de belangen van degenen die door de te nemen besluiten in het bijzonder worden getroffen. Het hof begint met vast te stellen dat een uitzonderlijke situatie als hiervoor bedoeld, zich in dit geval niet voordoet. Vervolgens voert het hof toch de (exceptieve) toets aan formele beginselen van zorgvuldigheid en motivering uit.

Het gaat hier zo te zien om een algemene tariefverhoging die voor alle woonboten geldt. Het lijkt mij hier niet te gaan om een bijzondere, bepaalde groep van belastingplichtigen die door de tariefverhoging onevenredig wordt getroffen ten opzichte van andere belastingplichtigen met een woonboot. Geen uitzonderlijke situatie volgens het hof, maar vervolgens toch een toetsing aan de formele (procedurele) beginselen. Ik vraag me af of dat wel juist is. De Afdeling spreekt in dit kader namelijk over “de negatieve gevolgen daarvan voor een bepaalde groep”. Het is te verdedigen dat een toetsing van het tarief of van de tariefverhoging aan formele beginselen in dit geval dan niet meer aan de orde is, en dat er alleen nog maar plaats is voor een (exceptieve) toetsing aan het evenredigheidsbeginsel, ofwel een toetsing op inhoud: is het precariotarief voor woonboten gezien de hoogte daarvan ook daadwerkelijk onevenredig, of onredelijk en willekeurig?

Rechtbank en hof concluderen dat de negatieve gevolgen van de tariefverhoging voor bewoners van woonboten uitdrukkelijk zijn betrokken in de besluitvorming van de gemeenteraad. Maar het is toch inherent aan een tariefverhoging dat dit negatieve gevolgen heeft voor de belastingplichtigen: zij moeten een x-percentage méér belasting betalen. Gaat de belastingrechter eisen dat dit ook met zoveel woorden in het wetgevingsproces uitdrukkelijk wordt besproken, benoemd, kenbaar wordt gemaakt of wordt gemotiveerd?

Het gevaar dat mijns inziens dreigt, is dat door ook in niet bijzondere of niet uitzonderlijke gevallen een (verzwaarde) toetsing aan formele beginselen uit te voeren, de belastingrechter sneller op de stoel van de gemeentelijke wetgever gaat zitten. Regelingen, bijvoorbeeld tarieven, die inhoudelijk niet onevenredig of niet onredelijk en willekeurig zijn, kunnen desondanks toch buiten toepassing worden gelaten als ze de toetsing aan formele beginselen niet doorstaan. Volgens de Afdeling betekent strijd met formele beginselen dat de regeling buiten toepassing kan worden gelaten, wat dus zeker geen automatisme is. Ik heb in de lokalebelastingpraktijk echter nog geen geval gezien waarin de rechter vaststelt dat sprake is van strijd met formele beginselen, en dat deze daarna ook nog een inhoudelijke toets uitvoert. Strijd met formele beginselen lijkt het eindstation.